La liquidazione ed i criteri di calcolo dell'indennità di avviamento Farmacie ex art. 110
- Avv Aldo Lucarelli
- 4 ore fa
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Come si determina l'indennità di avviamento ex art. 110 del R.D. 1265 del 1934 per le farmacie?
Esistono metodi univoci per la determinazione dell'indennità di avviamento farmacie?
Quanto alle modalità di computo del valore aziendale - in ambito schiettamente commerciale - deve riconoscersi l'esistenza di metodi diversi di quantificazione del valore aziendale, sotto il profilo dell'avviamento commerciale.
La differenza basilare è quella tra metodi definiti #patrimoniali, #reddituali, #misti e #finanziari.
Nei metodi patrimoniali, ovviamente, si attribuisce valore al patrimonio dell'azienda ceduta, mentre nei metodi reddituali, ci si concentra sulla valorizzazione dei flussi reddituali attesi.
Nel primo caso, il valore dell'azienda viene assunto come funzione del patrimonio, mentre nell'altro, come funzione del flusso di reddito, come avviene per il rendiconto finanziario delle società di capitali, ai sensi dell'art. 2525-ter c.c. (Rendiconto finanziario).
Nel metodo patrimoniale complesso si prende in considerazione l'eventualità di integrare il valore economico del capitale o del patrimonio dell'azienda, risultante dal metodo semplice, con la stima del plusvalore derivante da beni immateriali.
Ciò in quanto una parte degli investimenti è stata nel tempo destinata a conservare o ad accrescere la dotazione di beni di medio e lungo periodo, come pure il know how aziendale (Cass., sez. V, 6 maggio 2015, n. 9075).
La liquidazione ed i criteri di calcolo dell'indennità di avviamento Farmacie ex art. 110
Si è sul punto rilevato che la molteplicità dei criteri che sul piano pratico vengono proposti per la determinazione del valore di avviamento, non obbliga il giudice del merito a chiarire le ragioni della scelta dell'uno piuttosto che dell'altro, procedendo ad una preventiva e astratta comparazione fra i diversi metodi, perché, versandosi in materia di apprezzamenti eminentemente discrezionali, sottratti per loro natura al sindacato di legittimità in quanto non inficiati da vizi logici e giuridici, egli assolve al dovere giuridico di una sufficiente motivazione solo che fondi l'anzidetto giudizio su considerazioni atte a dimostrare che il metodo di indagine tecnica concretamente seguito ha condotto a risultati convincenti ed accettabili (Cass., sez. V, 6 maggio 2015, n. 9075; Cass., sez. I, 23 luglio 1969, n. 2772).
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Inoltre, per la Cassazione ai fini della determinazione del valore di avviamento, la predeterminazione della durata della società può giustificare la scelta del principio della temporaneità della capitalizzazione del reddito futuro solo quando detta predeterminazione risulti giustificata dalla stessa peculiarità dell'oggetto sociale (Cass., sez. I, n. 2772 del 1969, cit.).
Ma tali criteri commerciali puri sono sempre applicabili al caso delle Farmacie e dei farmacisti in tema di quella indennità ex art. 110 Tuls che ha connotati pubblicistici?
La risposta è negativa.
Un primo datato orientamento reputava, infatti, che tale tipologia di avviamento commerciale, in realtà, fosse già in re ipsa ricompreso nella cessione della farmacia, derivando ex lege, come una sorta di cristallizzazione di tale tipologia di posta nel bilancio aziendale.
Si è, infatti, affermato che "pure se non può condividersi il rilievo secondo cui l'obbligazione relativa al pagamento dell'indennità di avviamento abbia natura di debito di valore, trattandosi di obbligazione ex lege rivolta a compensare non già una perdita di avviamento... ma , unicamente, il fatto della sopravvenuta disponibilità dell'esercizio con il passaggio ad altri della sua titolarità" .(Cass., sez. I, 8 settembre 1995, n. 9477; Cass., 17 ottobre 1986, n. 6099; Cass., n. 424 del 1977; n. 3492 del 1975; n. 2945 del 1971; di recente in giurisprudenza di merito cfr. Trib. Cagliari, 21 aprile 2021).
Più recentemente, la Corte, nell'ambito del subentro dell'attività farmaceutica a seguito di successione ereditaria, ha ritenuto che tale attività non può non risentire del fatto che si tratta di un bene inerente ad un'azienda in cui, accanto ai profili privatistici, convergono spiccati caratteri pubblicistici.
Tali vincoli influenzano inevitabilmente il margine di profitto conseguibile dall'esercente e "non consentono di equiparare l'iniziativa economica di un farmacista a quella di un qualunque altro imprenditore" (Cass., sez. n. 2, 22 ottobre 2015, n. 21523).
Tuttavia, in questa fattispecie la questione atteneva soprattutto alla determinazione del quantum delle indennità di avviamento, affermandosi che "l'avviamento di una farmacia non può essere calcolato in base ai criteri di valutazione dei beni il libero commercio"; quindi con i criteri restrittivi di cui all'art. 110 TULS.
Alla prima tesi, se n'è contrapposta un'altra che ha invece fatto riferimento espresso all'avviamento commerciale, proprio delle società e dell'impresa (Cass., sez. I, 23 maggio 1978, n. 2561). Si è dunque sostenuto (Cass., sez. I, 26 giugno 1995, n. 7220; di recente nella giurisprudenza di merito cfr. C. App., Venezia, 18 luglio 2022, n. 1638) che, anche in base all'interpretazione letterale dell'art. 110 TULS, per ""reddito... imponibile della farmacia, accertato agli effetti dell'applicazione dell'Irpef..." non può che intendersi che il reddito imponibile prodotto dall'impresa farmacia".
Di conseguenza, "per "reddito accertato agli effetti dell'Irpef e non può intendersi il reddito della farmacia decurtato del tutto quanto sia consentito detrarre allo specifico contribuente che effettua la dichiarazione, ma soltanto il reddito della farmacia decurtato di quanto è stato necessario spendere per la sua produzione" (Cass., n. 7220 del 1995).
Tale necessarietà va intesa "quale strumentalità obiettiva per la produzione del reddito, nel senso che la spesa deve costituire il mezzo necessitato per detta produzione e non il mezzo che il gestore ha usato discrezionalmente, e cioè soggettivamente, per la produzione stessa" (Cass., n. 7220 del 1995).
In quella fattispecie la Corte ha ritenuto che "allorché il gestore si faccia coadiuvare da altri che prestino la loro mera attività nella gestione della farmacia, mentre costituisce spesa detraibile - al fine della determinazione del reddito imponibile de quo - il compenso da corrispondersi al coadiutore secondo la normativa vigente o secondo il mercato specifico ambientale, non può concretare tale spesa l'utile che il gestore, in virtù di un contratto di associazione in partecipazione, corrisponda l'associato" (Cass. n. 7220 del 1995).
Tale ultima interpretazione ha ricevuto un autorevole avallo dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 333 del 1988, già citata, per la quale l'indennità di avviamento "consiste nell'incremento o addirittura nella creazione del bene fondamentale dell'avviamento".
Una sintesi coerente delle due interpretazioni e avvenuta da parte di questa Corte con la sentenza n. 13891 del 19 settembre 2003.
Si è rammentato che, in realtà, nell'ordinamento vigente prima del RD n. 1265 del 1934 non era previsto l'avviamento, in quanto "la disciplina dell'esercizio della farmacia era informata dal principio della personalità della gestione, subordinata al rilascio di autorizzazioni".
La precedente disciplina era improntata al canone "della libera trasferibilità e (all'apertura) della farmacia previo inoltro alla PA di una mera comunicazione".
Solo con la legge n. 468 del 1913 si è stabilito a carico del concessionario subentrante una farmacia, non di nuova istituzione, "l'obbligo di rilevare dal precedente titolare, o dei suoi eredi, gli arredi, le provviste e le dotazioni inerenti all'esercizio", senza però prevedere nulla in ordine all'avviamento "sia in considerazione del carattere personale della autorizzazione, sia dell'impossibilità di conformare la disciplina secondo i criteri propri "della libera concorrenza commerciale senza danno della pubblica incolumità"" (Cass., n. 13891 del 2003).
Con l'art. 110 TULS del RD n. 1265 del 1934 "il contenuto dell'obbligo è stato esteso all'avviamento, mediante la previsione dell'indennità" (Cass. n. 13891 del 2003).
Con l'importante precisazione per cui tale disposizione "costituisce una significativa espressione dell'acquisizione da parte del legislatore della consapevolezza sia della convergenza nella gestione della farmacia di interessi pubblici ed interessi privati, sia della peculiarità dell'attività svolta rispetto a quella espletata da tutti gli altri professionisti del settore della sanità".
Ciò perché il farmacista "anche quando spedisce la ricetta medica, utilizza sostanze spesso del valore rilevante che egli cede al cliente, contro il pagamento di un prezzo nel quale è compreso anche il compenso per la prestatore professionale" (Cass. n. 13891 del 2003).
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Con l'importante precisazione per cui tale disposizione "costituisce una significativa espressione dell'acquisizione da parte del legislatore della consapevolezza sia della convergenza nella gestione della farmacia di interessi pubblici ed interessi privati, sia della peculiarità dell'attività svolta rispetto a quella espletata da tutti gli altri professionisti del settore della sanità".
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Ciò perché il farmacista "anche quando spedisce la ricetta medica, utilizza sostanze spesso del valore rilevante che egli cede al cliente, contro il pagamento di un prezzo nel quale è compreso anche il compenso per la prestatore professionale" (Cass. n. 13891 del 2003).
Successivamente, con l'evoluzione della scienza, ha assunto marcata prevalenza la vendita del prodotto confezionato, divenuto assorbente dell'interattività.
Per tale ragione "si è imposta la rilevanza nella farmacia del profitto dell'esercizio dell'impresa commerciale, in quanto attività svolta attraverso un complesso di beni strumentali a questo scopo (azienda), non avente una funzione meramente ancillare, che ne ha perciò giustificato l'assoggettamento alla disciplina civilistica".
E tuttavia, pure nell'ambito di questa evoluzione, "sono rimasti fermi alcuni dei caratteri salienti derivanti dal coinvolgimento nell'attività di interessi pubblici, nonché dalla sua strumentalità necessaria con l'assistenza sanitaria e con la cura della salute pubblica, i quali hanno giustificato la perdurante previsione di un regime pubblicistico".
Una volta richiamati i due orientamenti giurisprudenziali sopra menzionati, questa Corte ha ritenuto che gli stessi "non sono affatto in contrasto tra loro, e comunque devono essere apprezzati alla luce dell'esigenza di bilanciamento, imposta dalla ratio della norma e dal contesto di riferimento nel quale sorte va applicata, tra il principio pubblicistico della personalità e della intrasmissibilità dell'esercizio correlata alla peculiarità di un'attività regolamentata in quanto coinvolge interessi pubblici con il diritto all'avviamento che si giova di questa disciplina pubblicistica, in quanto influenzata da fattori obiettivi, legati alla limitazione numerica degli esercizi ed alla ubicazione della sede ed alla conformazione del bacino di utenza".
È stata nel tempo acquisita piena consapevolezza "in ordine alla peculiarità dell'attività, della rilevanza nel suo svolgimento dell'azienda e delle imprescindibilità di apprezzare appieno quei caratteri tipici dell'impresa commerciale che la connotano".
Si è sottolineato che l'attività di esercizio della farmacia pone in rilievo l'azienda e la riferibilità d'essa "di alcuni caratteri tipici dell'esercizio dell'impresa commerciale, sia del fatto che, tradizionalmente, è stato consentito l'abbinamento all'impresa farmaceutica di attività connesse, in armonia con l'evoluzione conosciuta da questa attività".
È stata dunque valorizzata la circostanza che nell'ambito dell'attività di farmacia possono essere vendute tipologie di prodotti diversi dei farmaci, sì che nel reddito della farmacia va ricompreso "quello derivante dalla vendita di tutti questi prodotti che il farmacista è legittimato a vendere che concorrono evidentemente a costituire l'avviamento del quale si avvantaggi farmacista subentrante".
Questa Corte, poi, ha ritenuto che la quantificazione del reddito va effettuata sulla scorta delle dichiarazione dei redditi, nell'ipotesi in cui la gestione abbia avuto durata almeno pari a un quadriennio (Cass., n. 13891 del 2003).
Ove la durata sia inferiore, si lascia un margine di apprezzamento al giudice di merito, con la possibilità di individuare altri elementi - diversi dalle dichiarazioni dei redditi - per il computo dell'avviamento.
Risulta maggiormente condivisibile la tesi giurisprudenziale da ultimo richiamata che è in grado di contemperare gli interessi privatistici, relativi allo svolgimento di un'impresa commerciale, con gli interessi pubblicistici, strettamente connessi alla tutela della salute pubblica, e che giustificano l'esistenza di una disciplina vincolistica, perlomeno per taluni aspetti.
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In questa sede non è in discussione la modalità di quantificazione dell'indennità di avviamento, in quanto costituisce risultato pacifico dell'interpretazione giurisprudenziale di legittimità quello per cui, nel caso in cui l'esercizio della farmacia abbia avuto una durata almeno quinquennale, è sufficiente, ai fini del computo dell'indennità di avviamento, il riferimento alle dichiarazioni dei redditi presentate dal precedente gestore della farmacia, mentre in caso di non raggiungimento del termine quinquennale, è possibile fare uso di ulteriori elementi, al di fuori dei limiti di cui all'art. 110 TULS. Cass. 3374/2025.
Avv. Aldo Lucarelli
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